Возможный Риск:

Можно ли включать в резерв по сомнительным долгам дебиторскую задолженность при наличии встречной кредиторской задолженности, если требования являются однородными?


16.08.2017 Новая версия этого документа бесплатно в КонсультантПлюс

В силу п. 1 ст. 266 НК РФ сомнительным долгом признается любая задолженность перед налогоплательщиком, возникшая в связи с реализацией товаров (выполнением работ, оказанием услуг), если она не погашена в сроки, установленные договором, и не обеспечена залогом, поручительством, банковской гарантией.
В соответствии со ст. 410 ГК РФ обязательство прекращается полностью или частично зачетом встречного однородного требования, срок которого наступил либо срок которого не указан или определен моментом востребования. Для зачета достаточно заявления одной стороны.
Возникает вопрос: можно ли включать в резерв по сомнительным долгам дебиторскую задолженность при наличии встречной кредиторской задолженности, если требования являются однородными?
По данному вопросу есть две точки зрения.
Есть Постановление Президиума ВАС РФ, согласно которому даже при наличии встречной кредиторской задолженности организация вправе сформировать резерв по сомнительным долгам на всю сумму дебиторской задолженности, поскольку проведение зачета является правом, но не обязанностью организации. Данное Постановление приведено в п. 1 Обзора практики рассмотрения налоговых споров Президиумом Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, Верховным Судом Российской Федерации и толкования норм законодательства о налогах и сборах, содержащегося в решениях Конституционного Суда Российской Федерации за 2013 год (направлен ФНС России (Письмо от 24.12.2013 N СА-4-7/23263) нижестоящим налоговым органам для использования в работе).
Аналогичная позиция отражена в Письме УФНС России по г. Москве, судебных актах и работах авторов.
Согласно позиции, выраженной Минфином России, организация вправе сформировать резерв по сомнительным долгам в той части дебиторской задолженности, которая превышает просроченную кредиторскую задолженность налогоплательщика перед тем же контрагентом. Аналогичную точку зрения высказывала ФНС России. Есть судебные акты и работа автора, подтверждающие такой подход. При этом некоторые суды при вынесении решения учли факт взаимозависимости должника и кредитора.

Подробнее см. документы

 

Позиция 1. При наличии встречной кредиторской задолженности организация вправе сформировать резерв по сомнительным долгам на всю сумму дебиторской задолженности, если требования являются однородными

Постановление Президиума ВАС РФ от 19.03.2013 N 13598/12 по делу N А73-15737/2011

ВАС РФ указал, что согласно гл. 25 НК РФ сомнительный долг - это любая просроченная и необеспеченная дебиторская задолженность. Данная глава не ограничивает право налогоплательщика по отнесению сомнительного долга в состав резерва в случае, когда у него имеется кредиторская задолженность перед должником. Суд отметил, что прекращение обязательства зачетом встречного однородного требования является правом, а не обязанностью налогоплательщика. Следовательно, наличие такой возможности не влечет автоматической корректировки резерва по сомнительным долгам.

Данное Постановление содержит оговорку о возможности пересмотра вступивших в законную силу судебных актов арбитражных судов по делам со схожими фактическими обстоятельствами.

Письмо ФНС России от 24.12.2013 N СА-4-7/23263

ФНС России направила для сведения и использования в работе нижестоящим налоговым органам Обзор практики рассмотрения налоговых споров Президиумом Высшего Арбитражного Суда РФ, Верховным Судом РФ и толкование норм законодательства о налогах и сборах, содержащееся в решениях Конституционного Суда РФ за 2013 год.

В п. 1 Обзора приводится, в частности, Постановление Президиума ВАС РФ от 19.03.2013 N 13598/12. В данном Постановлении содержится следующий вывод: гл. 25 НК РФ рассматривает сомнительный долг как любую просроченную и необеспеченную дебиторскую задолженность и не устанавливает каких-либо ограничений по отнесению сомнительного долга в состав резерва в случае, когда у налогоплательщика имеется кредиторская задолженность перед должником. Кроме того, прекращение обязательства зачетом встречного однородного требования является правом стороны, в связи с чем наличие такой возможности не должно влечь автоматическую корректировку налогоплательщиком резерва, формируемого им на основании данных бухгалтерского учета.

Письмо УФНС России по г. Москве от 05.03.2014 N 16-15/020341

Налоговый орган с учетом позиции, изложенной в Постановлении Президиума ВАС РФ от 19.03.2013 N 13598/12, разъяснил, что организация, имеющая дебиторскую и кредиторскую задолженность в отношении одного и того же контрагента, при формировании резерва по сомнительным долгам может учесть по такому контрагенту всю сумму дебиторской задолженности. Налоговый кодекс РФ не содержит условий, ограничивающих размер дебиторской задолженности, подлежащей учету при формировании резерва по сомнительным долгам в порядке, предусмотренном ст. 266 НК РФ, при наличии встречной кредиторской задолженности в отношении одного и того же контрагента. Кроме того, прекращение обязательства зачетом встречного однородного требования является правом, а не обязанностью стороны. В связи с этим наличие такой возможности не должно повлечь автоматическую корректировку налогоплательщиком резерва, формируемого им на основании данных бухгалтерского учета.

Позиция 2. Организация вправе сформировать резерв по сомнительным долгам по дебиторской задолженности в части ее превышения над имеющейся встречной кредиторской задолженностью, если требования являются однородными

Письмо Минфина России от 21.09.2011 N 03-03-06/1/579

Финансовое ведомство, ссылаясь на ст. 410 ГК РФ, разъясняет, что в связи с возможностью налогоплательщика осуществить в одностороннем порядке зачет встречных обязательств просроченная и необеспеченная дебиторская задолженность не может быть признана сомнительным долгом, если имеется просроченная кредиторская задолженность перед тем же контрагентом.

Следовательно, в этом случае налогоплательщик вправе сформировать резерв по сомнительным долгам по дебиторской задолженности в той ее части, которая превышает его просроченную кредиторскую задолженность перед тем же контрагентом.

Постановление ФАС Северо-Кавказского округа от 11.04.2011 по делу N А53-10464/2010

Суд отклонил доводы общества о наличии у него права, а не обязанности зачета встречных требований. Включение налогоплательщиком в состав резерва по сомнительным долгам суммы задолженности позволило ему фактически получить необоснованную налоговую выгоду в виде уменьшения налогооблагаемой базы по налогу на прибыль. При этом суд учел, в частности, тот факт, что налогоплательщик и его контрагент являлись аффилированными лицами.

Постановление ФАС Волго-Вятского округа от 16.11.2009 по делу N А29-7170/2008

Суд поддержал позицию налогового органа, согласно которой в резерв по сомнительным долгам включается дебиторская задолженность с учетом суммы кредиторской задолженности перед тем же контрагентом. Препятствия для проведения зачета встречных однородных обязательств между налогоплательщиком и контрагентом нет. Суд отметил, что руководителем данных организаций являлось одно и то же лицо, в компетенции которого находилась оценка реальной возможности погашения задолженности по оплате работ. Таким образом, общество фактически создало искусственную задолженность в целях уменьшения налогооблагаемой прибыли при формировании резерва (долг не сомнительный, а реальный к погашению).

Календарь бухгалтера

ЧТО ТАКОЕ Путеводители Консультантплюс